“營改增”以來，“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”這個概念很容易混淆。許多財務(wù)人員對這兩種增值稅的財稅處理感到頭疼。本文將從五個方面分析兩者在財稅處理上的差異。
一，“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”的概念
二，“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”的稅目
三，“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”增值稅處理
四，“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”的發(fā)票開具
五、案例分析
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“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”
的概念
勞務(wù)派遣：根據(jù)財稅〔2016〕47號文，勞務(wù)派遣服務(wù)，是指勞務(wù)派遣公司為了滿足用工單位對于各類靈活用工的需求，將員工派遣至用工單位，接受用工單位管理并為其工作的服務(wù)。派遣人員與勞務(wù)派遣公司有勞動關(guān)系，與用人單位有勞動關(guān)系。
人力資源外包：通常，人力資源外包，是指企業(yè)根據(jù)需要將某一項或幾項人力資源管理工作或職能外包出去，交由其他企業(yè)或組織進行管理，以降低人力成本，實現(xiàn)效率最大化。外包人員與人力資源外包公司是代理關(guān)系，與用人單位既有勞動關(guān)系又有勞動關(guān)系。
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“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”
的稅目
勞務(wù)派遣:現(xiàn)代服務(wù)-商務(wù)輔助服務(wù)-人力資源服務(wù)
人力資源外包:現(xiàn)代服務(wù)-商務(wù)輔助服務(wù)-經(jīng)紀代理服務(wù)
根據(jù)財稅[2016]36號文附件一《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》：
現(xiàn)代服務(wù)—商務(wù)輔助服務(wù)，包括企業(yè)管理服務(wù)、經(jīng)紀代理服務(wù)、人力資源服務(wù)、安全保護服務(wù)。人力資源服務(wù)是指提供公共就業(yè)、勞務(wù)派遣、人才委托招聘、勞動力外包等業(yè)務(wù)活動。
顯然，“勞務(wù)派遣”稅目為“現(xiàn)代服務(wù)—商務(wù)輔助服務(wù)-人力資源服務(wù)”；而財稅[2016]47號明確，納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀代理服務(wù)繳納增值稅，這一規(guī)定將人力資源外包服務(wù)納入經(jīng)紀代理服務(wù)范圍，故其稅目應(yīng)為“現(xiàn)代服務(wù)-商務(wù)輔助服務(wù)-經(jīng)紀代理服務(wù)”。
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“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”
增值稅處理
財稅〔2016〕47號對“勞務(wù)派遣”和“外包人力資源”對增值稅的處理作出了相應(yīng)的規(guī)定。
1、勞務(wù)派遣
一般納稅人可以根據(jù)財稅提供勞務(wù)派遣服務(wù)〔2016〕根據(jù)36號的相關(guān)規(guī)定，增值稅按照一般計稅方法計算繳納，以取得的全部價款和額外價款為銷售額；您也可以選擇差額納稅，扣除代理人支付給勞務(wù)派遣員工的工資、福利以及為其辦理社會保險和住房公積金后的余額，按照簡單的計稅方法按5%的稅率計算繳納增值稅。
小規(guī)模納稅人可以根據(jù)財稅提供勞務(wù)派遣服務(wù)〔2016〕根據(jù)36號的有關(guān)規(guī)定，增值稅按照簡易計稅方法按3%的征收率計算繳納；也可以選擇差額納稅，扣除用人單位支付給勞務(wù)派遣員工的工資，按照簡易計稅方法按5%的征收率計算繳納增值稅。
2、人力資源外包
納稅人提供人力資源外包服務(wù)，按照經(jīng)紀代理服務(wù)繳納增值稅，其銷售額不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金。
提供人力資源外包服務(wù)的一般納稅人，可選擇適用簡單的計稅方法，按5%的稅率計算繳納增值稅。
上述規(guī)定明確規(guī)定，人力資源外包服務(wù)的銷售不包括客戶單位委托給客戶單位員工的工資和代理支付的社會保險。住房公積金不包括客戶單位委托給客戶單位員工的工資和代理人支付的社會保險。住房公積金按差額計算。
上述政策總結(jié)如下表：
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“勞務(wù)派遣”和“人力資源外包”
的發(fā)票開具
1、勞務(wù)派遣
商品和服務(wù)分類簡稱：人力資源服務(wù)
財稅〔2016〕47號規(guī)定，選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。如果納稅人不選擇按差額納稅，即一般納稅人選擇一般納稅方式，小規(guī)模納稅選擇按3%的稅率納稅，可以全額開具專用發(fā)票。
2、人力資源外包
商品和服務(wù)分類簡稱：經(jīng)紀代理服務(wù)
財稅〔2016〕47號規(guī)定，向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。也就是說，無論納稅人是否選擇差額征收，其向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，均不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。
根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年第23號公告，納稅人按照現(xiàn)行政策規(guī)定繳納增值稅，不得全額開具增值稅發(fā)票（財政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定務(wù)總局另有規(guī)定除外），納稅人自行開具增值稅發(fā)票或稅務(wù)機關(guān)代為開具增值稅發(fā)票時，通過新系統(tǒng)中的差額征稅發(fā)票功能，輸入含稅銷售額（或含稅評估金額）和扣除金額。系統(tǒng)自動計算稅額和不含稅額，備注欄自動打印“差額征稅”發(fā)票開具不得與其他應(yīng)稅行為混用。
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案例分析
案例（一）：A勞務(wù)派遣公司2019年2月取得勞務(wù)派遣收入300萬元，其中支付給勞務(wù)派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用270萬元，假設(shè)其未發(fā)生其他業(yè)務(wù)，當(dāng)月未取得進項發(fā)票，不考慮其他稅費。（單位：萬元）
1、設(shè)A勞務(wù)派遣公司為一般納稅人
（1）如其選擇一般計稅方法（稅率6%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入283.02=300÷(1+6%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）16.98
借：主營業(yè)務(wù)成本270
貸：應(yīng)付職工薪酬270
（2）如其選擇差額征收方法（征收率5%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入285.71=300÷(1+5%)
應(yīng)交稅費—簡易計稅14.29
借：主營業(yè)務(wù)成本257.14=270÷(1+5%)
應(yīng)交稅費—簡易計稅12.86
貸：應(yīng)付職工薪酬270
2、假設(shè)A勞務(wù)派遣公司為小規(guī)模納稅人
（1）如其未選擇差額計稅方法（征收率3%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入291.26=300÷(1+3%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅8.74
借：主營業(yè)務(wù)成本270
貸：應(yīng)付職工薪酬270
（2）如其選擇差額征收方法（征收率5%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入285.71=300÷(1+5%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅14.29
借：主營業(yè)務(wù)成本257.14=270÷(1+5%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅12.86
貸：應(yīng)付職工薪酬270
案例(二):B2019年2月，人力資源外包公司獲得人力資源服務(wù)收入300萬元，其中客戶單位委托給客戶單位員工的工資和費用為270萬元。假設(shè)沒有其他業(yè)務(wù)，當(dāng)月沒有進項發(fā)票，沒有其他稅費。（單位：萬元）
1、假設(shè)B人力資源外包公司為一般納稅人
（1）如其選擇一般計稅方法（稅率6%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入283.02=300÷(1+6%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）16.98
借：主營業(yè)務(wù)成本254.72=270÷(1+6%)
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額抵減）15.28
貸：其他應(yīng)付款—代付工資等270
（2）如其選擇差額征收方法（征收率5%），則會計處理如下：
借：應(yīng)收賬款300
貸：主營業(yè)務(wù)收入285.71=300÷(1+5%
