法律的最大的特征就是其穩(wěn)定性，但是，在稅法的領(lǐng)域里，對稅法的認(rèn)知邊界和理解造就了非常大的稅籌空間，這就給稅務(wù)律師一個非常好的發(fā)展機(jī)會。
稅法繁雜的解釋和不同法條之間的交叉，讓稅務(wù)律師有了積極發(fā)揮其做好稅籌業(yè)務(wù)的空間。
本律師最近就對一宗國有土地劃轉(zhuǎn)做事務(wù)籌劃研究，讓我深深地體會到稅籌的力量。
案例分析：
2014年元月陜西國企A公司通過出讓方式取得市內(nèi)繁華地段10畝的住宅開發(fā)一塊，并辦完土地使用公證，當(dāng)年的土地出讓每畝120萬元，總計土地出讓金為1200萬元。土地出讓金財政收據(jù)抬頭為陜西A有限公司。
市規(guī)劃局于2015年9月給出A公司規(guī)劃條件書，并標(biāo)明主要用地指標(biāo)。由于種種原因，該地塊一直未開發(fā)閑置至今。為了盤活土地，A公司決定將該地快劃轉(zhuǎn)給其100%控股的B公司開發(fā)。
問題：
1 該出讓土地以什么方式從A公司過戶給B公司？
2 A公司公司過戶需要繳納哪些稅？多少稅金？
為了能更好的理解和回答這問題，我們首先要理解出讓土地過戶的基本方式，和過戶土地i應(yīng)該繳那那些稅種？其實這倆個問題合一合并研究，做出分析，給出答案。
答案：
第一? 法律+稅務(wù)風(fēng)險分析
A公司取得國有土地使用權(quán)證書，在法律上該土地使用權(quán)是房地產(chǎn)A公司。因此，A公司支付土地出讓金并獲得合規(guī)票據(jù)，必須在A公司里入賬進(jìn)土地成本，然后A公司將其土地，過戶到其設(shè)立的全資子公司B公司，這種行為是一種土地轉(zhuǎn)讓行為。這將面臨一定的稅收和法律風(fēng)險。
1 法律風(fēng)險。A公司將其中標(biāo)拿的土地過戶到其100%控股的B子公司進(jìn)行開發(fā)，是一種違法行為。為什么？
根據(jù)《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》第三十九條的規(guī)定：
以出讓方式取得土地使用權(quán)的，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)符合下列條件：
（一）按照出讓合同約定已經(jīng)支付全部土地使用權(quán)出讓金，并取得土地使用權(quán)證書；
（二）按照出讓合同約定進(jìn)行投資開發(fā)，屬于房屋建設(shè)工程的，完成開發(fā)投資總額的百分之二十五以上，屬于成片開發(fā)土地的，形成工業(yè)用地或者其他建設(shè)用地條件。
基于此規(guī)定，A公司拿的屬于房屋建設(shè)工程的土地，如果投資額達(dá)不到開發(fā)投資總額的百分之二十五以上，A公司就不可以將該土地轉(zhuǎn)讓到其B子公司名下，讓B公司進(jìn)行開發(fā)。
這是一種違法行為，根據(jù)《中華人民共和國城市房地產(chǎn)管理法》第六十六條的規(guī)定，由縣級以上人民政府土地管理部門沒收違法所得，可以并處罰款。
2 稅收風(fēng)險分析
如果A公司對其土地進(jìn)行投資開發(fā)，投資超過投資總額的25%，則意味著A公司投資的不再是單純的土地使用權(quán)，而是在建工程或在建項目投資，應(yīng)按照不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓來交增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅。A公司面臨著繳納較多稅收的風(fēng)險。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅宣傳提綱>的通知》(國稅函發(fā)[1995]110號)第六條第（二）的規(guī)定：
對取得土地使用權(quán)后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D(zhuǎn)讓的，計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權(quán)時支付的地價款、交納的有關(guān)費(fèi)用，和開發(fā)土地所需成本再加計開發(fā)成本的20 ％以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。
基于此規(guī)定，如果A公司對其土地進(jìn)行投資開發(fā)，投資超過投資總額的25%，轉(zhuǎn)讓到其子公司名下，土地增值稅加計扣除時，不可以扣除土地成本，房地產(chǎn)母公司將承擔(dān)較重的土地增值稅。
第二，如何規(guī)避？規(guī)避法律稅收風(fēng)險的法律依據(jù)分析
1 財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定?????
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定：
對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：
第一，A公司和B公司均不確認(rèn)所得。
第二，B公司取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以A公司劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。
第三，B公司取得的B公司被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。
2 財稅〔2015〕37號）第六條第二款的規(guī)定
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）第六條第二款規(guī)定：
同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。”
3 財稅【2014】116號）第二條的規(guī)定
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅【2014】116號）第二條規(guī)定：“企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)對非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎(chǔ)后的余額，計算確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。”
4 法律依據(jù)分析結(jié)論
根據(jù)以上稅收法律依據(jù)，房地產(chǎn)母公司將其中標(biāo)拿的土地，在沒有投入進(jìn)行開發(fā)的情況下，要實現(xiàn)將土地過戶到其子公司名下，只有兩種模式選擇：
一是母公司將其中標(biāo)拿的土地，評估作價進(jìn)行投資入股到其子公司名下。
二是母公司按照凈值無償劃撥到其子公司名下。
在這兩種模式中，母公司按照凈值無償劃撥到其子公司名下，母公司可以享受更多的稅收優(yōu)惠政策，實現(xiàn)節(jié)稅的效果。
第三，稅收風(fēng)險規(guī)避策略的合同簽訂技巧：
A公司與B子公司簽訂土地?zé)o償劃撥協(xié)議，A公司與B子公司簽訂土地投資協(xié)議
A公司與其B子公司簽訂按照土地賬面價值劃轉(zhuǎn)協(xié)議，而不能簽訂土地投資入股協(xié)議，否則母公司將承擔(dān)一定的稅收成本。具體本案例進(jìn)行論證。
涉稅成本分析
第一種合同簽訂方法（資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)方案）的涉稅成本分析如下：
（1）A公司需繳納的稅收成本
?①企業(yè)所得稅的處理
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅【2014】109號）第三條的規(guī)定，
對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：
第一，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。
第二，劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。
第三，劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除。
基于以上稅收政策規(guī)定，因此A公司按賬面凈值將土地資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)到B公司，A公司不需繳納企業(yè)所得稅。
②增值稅、土地增值稅的處理
由于本案例中的A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號）第一條第（二）的規(guī)定：
100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理?；谝陨隙愂照叩囊?guī)定，A公司的賬務(wù)處理如下：
借：資本公積/實收資本（賬面凈值）
貸：無形資產(chǎn)——土地（土地的賬面凈值
根據(jù)會計核算可以發(fā)現(xiàn)，A公司按原賬面價值劃轉(zhuǎn)，無增值，因此，無需繳納增值稅、土地增值稅。
③印花稅的處理
??A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的行為，按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。
120×10×0.0005%=0.6（萬元）
（2）B公司需繳納的稅收成本
①契稅的處理
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）第六條第二款規(guī)定：“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅?！被诖艘?guī)定，B公司接受A公司劃轉(zhuǎn)土地資產(chǎn)，不需繳納契稅。
②印花稅的處理
A公司是將其名下的土地資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)B公司名下的行為，按印花稅產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)萬分之五稅率繳納印花稅。B公司繳納印花稅為:?120×10×0.005%=0.6（萬元）
第一種方案下的總稅收成本為：1.2萬元。
分析結(jié)論
通過以上涉稅成本分析，土地劃轉(zhuǎn)方案雙方需繳納的稅費(fèi)1.2萬。第二種方式就不必須核算分析。
