今天是初六了，明天就要上班了。大年初四便從老家回到了南京的家里，本想著回到南京后，在舒適的家中在認真把合并財務報表最后二節(jié)復習完。

結(jié)果正因為太舒適了，初四請同事來家里做客，一起吹了半天牛。初五自己又躺在床上美美的休息了一天。在老家，雖然上網(wǎng)條件差，卻可以幾乎一天的時間全用在復習上。想到此，內(nèi)心中負罪感滿滿。

合并財務報表的復習筆記已經(jīng)連著寫到了第7篇，可見這章的知識點之多。細想，注意點還真得很多。雖說是在合并報表層面編制調(diào)整與抵消分錄而已。但在編制過程中需要對之前的章節(jié)中資產(chǎn)與負債的計量準則規(guī)范非常熟悉，基礎知識要牢固。

會計這門課主要是在講確認、記錄、計量與列報的知識。合并財務報表屬于列報，但需需要熟悉各資產(chǎn)在個別報表中確認與計量的細節(jié)，合并財務報表本身就是在列報，且這種列報是站在整體的角度來列報，需要我們擁有全局觀，既熟悉個別報表，又熟悉整體的實質(zhì)。

合并財務報表與個別報表中長投章節(jié)聯(lián)系非常緊密，與企業(yè)合并章節(jié)結(jié)合的非常緊密。

合并財務報表中因為股權比例發(fā)生變動而導致的變化也會影響合并報表的處理，特別是股權比例變動導致控制權發(fā)生變動時。在合并報表層面需要我們對合并報表層面的處理原則了熟于心。

無非是只要控制權沒有發(fā)生變更，我們在合并報表層面應該保持商譽不變，應該保持合并報表層面對個別報表的長投經(jīng)調(diào)整后與被合并對象的所有者權益享有的份額一致。這是自然的，若合并報表層面被調(diào)整的長投賬面價值與被合并對象所有者權益所享有的份額金額不一致，必然會導致商譽發(fā)生變化。

在合并報表層面，若控制權未發(fā)生變化的股權變動，我們遵循權益結(jié)合法來處理。在合并報表層面經(jīng)調(diào)整的長投與股權變動的對價間的差額一律計入資本公積。

若控制權發(fā)生變更，不管是初始控制而納入合并還是失去控制不再納入合并范疇，我們對控制前還是控制后的資產(chǎn)都應該在合并報表層面按公允價值進行計量。只是若合并前或合并后的資產(chǎn)在個別報表中若是劃為金融資產(chǎn)來核算，在個別報表中本身就屬于公允計量，所以合并報表層面不再調(diào)整。若合并前或合并后的資產(chǎn)在個別報表中屬于長投權益法核算，則在合并報表層面一定要調(diào)整到公允來計量。視同個別報表中權益法核算的長投賣了，或失去控制后在個別報表中的長投列為權益法核算時，視同為賣了重新按公允買回來的方式來計量。

因控制權發(fā)生變更時，個別報表中長投的處理與合并報表中對于個別報表中長投的處理差異還是比較大的。合并報表只認公允，不管是之前劃分為金融資產(chǎn)還是長投權益法來核算。個別報表的處理遵循金融資產(chǎn)與長投準則的計量規(guī)范。

以上是對前一節(jié)內(nèi)容的復習。若對你有幫助，可以點擊以下藍色字體查看更為詳細的理解過程。相信我的困惑與解惑的過程可以加速你的復習進程。也可以關注我公眾號（成長痕跡）來獲得更多前期文章。

合并財務報表(1)??合并財務報表(2)??合并財務報表(3)

合并財務報表(4)??合并財務報表(5)??合并財務報表(6)

本篇文章主要講述合并報表層面所得稅會計相關的合并處理。

在個別報表層面理解所得稅，理解暫時性差異概念時都很不容易。合并報表層面還涉及所得稅的處理？

是的。為什么合并報表還涉及所得稅的處理呢。合并報表核算對象只是虛擬的核算對象，個別報表可以核算的經(jīng)營實體啊。

所得稅，特別是遞延所得稅會計只是規(guī)范的稅法對資產(chǎn)或負債的計稅基礎與會計上的按準則規(guī)范的賬面價值間的差異處理問題。而不區(qū)分是個別報表還是合并報表。所以合并報表同樣會存在遞延所得稅的合并處理問題。

那合并報表層面的遞延所得稅與個別報表中遞延所得稅處理的差異與聯(lián)系在什么地方呢。

聯(lián)系與共同點在于不管是合并報表層面還是個別報表層面，遞延所得稅都是將資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)的稅法上的賬面價值，也可以稱為計稅基礎與會計準則確定的資產(chǎn)賬面價值進行比較，若兩者間存在差異，且這種差異符合計量準則條件時，一定會被報表中確認與列示。

不管是合并報表層面還是個別報表層面，資產(chǎn)的計稅基礎不發(fā)生變化。這是一定的，要不然稅收的收付就會存在不確定性。而稅法在被設計的初衷一定是最大化的保證稅收核算的穩(wěn)定性。

區(qū)別在于個別報表層面的遞延所得稅只是將資產(chǎn)的計稅基礎與個別報表層面資產(chǎn)按會計準則確定的賬面價值來計量。合并報表層面的資產(chǎn)的賬面價值本質(zhì)上是要抵消內(nèi)部交易中未實現(xiàn)的銷售利潤來反映。即合并報表層面要從整體上來看待某項具體資產(chǎn)的賬面價值。

所以合并報表層面的遞延所得稅與個別報表層面的遞延所得稅差異一定來源于內(nèi)部交易產(chǎn)生。若合并主體間未發(fā)生內(nèi)部交易，則個別報表中對某項資產(chǎn)確認的遞延所得稅根本就應該納入合并，不需要在合并報表層面進行調(diào)整，沒有對個別報表的調(diào)整也就自然不涉及合并報表編制調(diào)整與抵消分錄的問題。

所以合并報表層面涉及遞延所得稅問題一定來源于合并主體間發(fā)生了資產(chǎn)的內(nèi)部交易業(yè)務。

所以分析合并報表層面遞延所得稅問題，自然需要分析可能存在的內(nèi)部交易抵消問題。

首先來看內(nèi)部債權債務的抵消導致合并報表層面遞延所得稅的處理。

若合并主體內(nèi)部產(chǎn)生的應收應付，并且個別報表中對該項應收計提了壞賬準備時，因為合并報表層面已經(jīng)將內(nèi)部的債權債務全額抵消，自然需要將個別報表層面對內(nèi)部應收應付計提的壞賬準備全額抵消。因為皮之不存，毛將蔫附。

因為在個別報表中確認了債權的壞賬準備，自然會導致個別報表中資產(chǎn)的計稅基礎與會計的賬面價值存在差異，個別報表層面自然會產(chǎn)生遞延所得稅的計量問題。

便是合并主體間的債權與債務在合并報表層面已經(jīng)全額抵消了。所以在合并報表層面自然又會涉及對個別報表中的壞賬準備悉數(shù)抵消回沖，又會涉及對個別報表層面的遞延所得稅的回沖問題。

總結(jié)下，在合并報表層面只要抵消了合并主體間的債權與債務時，自然需要抵消個別報表中對內(nèi)部債權計提的壞賬準備，自然需要全額抵消個別報表層面的遞延所得稅。合并報表層面的處理更像是消除個別報表中因該內(nèi)部債權產(chǎn)生的所有業(yè)務。

因為合并報表層面的遞延所得稅處理全是因合并主體間內(nèi)部交易產(chǎn)生，上面我們講述了內(nèi)部交易產(chǎn)生的債權與債務抵消問題帶來的合并報表層面所得稅的處理，下面我們再來講第二種內(nèi)部交易抵消帶來的所得稅處理問題。即內(nèi)部交易存貨相關的所得稅會計的合并處理。

內(nèi)部交易存貨相關的所得稅會計的合并處理又根據(jù)個別報表是否計提存貨跌價準備分為兩種不同的處理情況。

若個別報表中對內(nèi)部交易形成的庫存存貨未計提存貨跌價準備時，根據(jù)確認遞延所得稅依據(jù)的暫時性差異確認規(guī)范，合并報表中因內(nèi)部交易形成的庫存存貨的計稅基礎等于購買方的入賬價值，即銷貨方的售價。而合并報表層面庫存存貨的賬面價值卻是銷貨方的原始購入價。這樣合并報表層面的因內(nèi)部交易產(chǎn)生的暫時性差異正好就是內(nèi)部銷售產(chǎn)生的利潤，當然更具體的說，是內(nèi)部交易庫存存貨中包含的未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤。

即內(nèi)部交易存貨相關的所得稅會計的合并報表層面確認的遞延所得稅的暫時性差異是庫存存貨中未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤。

這種情況較為簡單。我們再來看第二種情況，假使個別報表中對內(nèi)部交易形成的庫存存貨計提了壞賬準備時該如何處理。

首先，我們需要明確一個問題，即只要發(fā)生內(nèi)部交易存貨，合并報表層面一定會確認遞延所得稅。你想通是為什么了嗎，因為根據(jù)遞延所得稅的確認計量規(guī)范，內(nèi)部交易存貨在合并報表層面一定存在暫時性差異問題。且這種暫時性差異符合確認計量規(guī)范。

只不過若個別報表中若對該庫存存貨計提了存貨跌價準備時，我們的處理會相對較為復雜許多。復雜在哪里呢。

我們首先需要在合并報表層面消除對該內(nèi)部交易存貨在個別報表層面確認的存貨跌價準備。且要以庫存存貨中未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤為限來消除。為什么。

因為個別報表中不超過未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤而確認的跌價準備從合并報表層面，從合并實體來看，根本不應該對該部分計提存貨跌價準備。只有超過未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤部分從合并整體來看才應該得以確認。因此我們知道只要內(nèi)部交易存貨業(yè)務存在，就一定會涉及遞延所得稅問題。且只要個別報表對該內(nèi)部交易形成的庫存存貨計提了存貨跌價準備在合并報表層面就一定會存在會跌價準備回沖問題。

這種回沖一定要以庫存存貨中未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤為限。且回沖時一定要注意個別報表中是否對內(nèi)部交易形成的庫存存貨部分實現(xiàn)了部分銷售而結(jié)轉(zhuǎn)的問題，若存在，一定要一并回沖。這是很多考生極容易忘記的點。

回沖完了個別報表中的壞賬準備，當然以內(nèi)部交易未實現(xiàn)的銷售利潤為限來回沖。

我們接下來該處理的就是以所得稅的定義來確認合并報表層面暫時性差異問題。

根據(jù)暫時性差異的定義確定資產(chǎn)負債表日合并報表層面應列報的遞延所得稅資產(chǎn)或負債余額，然后根據(jù)個別報表中已經(jīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)或負債的金額，兩者之差即是合并報表層面應調(diào)整或抵消的遞延所得稅資產(chǎn)或負債的金額。

這是在合并報表層面確認合并報表當期的遞延所得稅資產(chǎn)與負債金額的方法。這里一定要注意，當期確定金額是通過尋找差額來確定的。而差額是合并報表在資產(chǎn)負債表日應列示金額與個別報表中已列示金額的差來確定的。要注意比較對象，是與個別報表中金額比較，而不是與合并報表遞延所得稅資產(chǎn)或負債期初金額來比較，我們很容易慣性思考。

因為合并報表層面的遞延所得稅資產(chǎn)或負債的確認一定是源于合并主體間的內(nèi)部交易行為。我們上面分別講述了債權與債務的內(nèi)部抵消，分別講述了內(nèi)部交易存貨的抵消。我們接下來再講一種內(nèi)部交易固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)等相關所得稅會計的合并抵消處理。

內(nèi)部交易固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的處理在考試時一般不是重點。若內(nèi)部交易固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)涉及個別報表計提減值準備時，同樣如同內(nèi)部交易存貨的處理一樣復雜，但這會使考試類同。若考這種復雜化的處理，考題中一般是通過存貨來考查，因為存貨還可以涉及部分結(jié)轉(zhuǎn)跌價準備的情況，而內(nèi)部交易固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)卻不涉及。所以最復雜的是內(nèi)部交易存貨的情況。

所以內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的相關所得稅會計合并抵銷處理只涉及個別報表中不計提固定資產(chǎn)減值準備的情況。

當內(nèi)部交易固定資產(chǎn)個別報表中不涉及固定資產(chǎn)減值處理時，根據(jù)遞延所得稅的定義，該種情況下的暫時性差異與內(nèi)部交易存貨個別報表中不涉及存貨跌價準備時的處理情況一致。

合并報表層面的暫時性差異等于內(nèi)部交易固定資產(chǎn)中包含的未實現(xiàn)利潤。注意這里的未實現(xiàn)利潤與內(nèi)部交易存貨的區(qū)別在于，內(nèi)部交易的存貨在個別報表不涉及存貨跌價準備時，存貨中包含的未實現(xiàn)銷售利潤在每期是一致的，發(fā)生變化是通過庫存存貨繼續(xù)對外銷售來波動。而內(nèi)部交易固定資產(chǎn)內(nèi)部未實現(xiàn)的銷售利潤卻是通過后續(xù)的折舊來實現(xiàn)的。后續(xù)的折舊相對于固定資產(chǎn)算是利潤的實現(xiàn)。從而影響暫時性差異的確認。

下一篇文章我們將講述合并現(xiàn)金流量表的編制相關問題。